Pour mémoire, la fraude carrousel est une fraude à la TVA qui implique plusieurs entreprises dans des transactions en chaîne fonctionnant en circuit fermé (d'où, précisément, le nom de « carrousel ») et qui consiste à obtenir la déduction ou le remboursement de la TVA afférente à une livraison de biens alors que cette TVA n'a en réalité pas été versée au Trésor par le ou les fournisseur(s).

Le nouveau dispositif permet de sanctionner les contribuables qui « savaient ou ne pouvaient ignorer » qu'ils participaient à une opération frauduleuse et ce de trois manières différentes :

- ainsi, un contribuable qui procède à des livraisons intra-communautaires pourra se voir remis en cause son exonération sur ces livraisons dès lors qu'il est démontré qu'il savait ou ne pouvait ignorer que le destinataire présumé de l'expédition ou du transport n'avait pas d'activité réelle;
- un acquéreur ne pourra pas déduire la TVA sur ses achats de biens s'il est démontré qu'il savait ou ne pouvait ignorer qu'il participait par son acquisition à une fraude consistant à ne pas reverser la TVA due sur cette livraison;
- enfin, un assujetti qui a acquis un bien sera solidairement responsable de la TVA due sur cette livraison ou toute livraison antérieure s'il est démontré qu'il savait ou ne pouvait ignorer que toute ou partie de la TVA sur cette livraison ou toute livraison antérieure ne serait pas reversée.

Ces nouvelles dispositions découlent très largement de la jurisprudence du Conseil d'Etat, des Cours Administratives d’Appel (CE, 27 juillet 2005, n°273619-273620, Fauba France; et plus récemment CAA de Paris, 2 avril 2007, n° 04-3144, ID Computer ; CAA de Paris, 13 juin 2007, n° 04-3321, 04-3322 et 05-4453, Applitec ; CAA de Versailles, 6 novembre 2007, n° 05VE00517, Yrel Electronics et CAA de Versailles, 13 mars 2008, n°07VE00477, Société Azego Technology Services) et de la CJCE (CJCE, 12 janvier 2006, C-354/03 et C 484/03, Optigen; CJCE, 6 juillet 2006, C-439/04 et C-440/04, Axel Kittel; CJCE, 11 mai 2006, C-384/04, Federation of Technological Industries).

L’objectif de l’Administration de lutter contre la fraude est clairement affiché dans la nouvelle instruction mais on pouvait se demander si ces nouvelles règles ne conduiraient pas en pratique à renverser la charge de la preuve de l’Administration vers l’assujetti dès lors que ce dernier est désormais présumé « ne pas ignorer » avoir participé à une opération frauduleuse.

L'instruction publiée en novembre dernier par l’Administration a confirmé ces craintes : il suffit en effet à l'Administration de réunir un faisceau d'indices – dont la liste n'est pas limitative mais purement indicative – pour en déduire que l'assujetti concerné ne « pouvait ignorer » qu'il participait à une opération frauduleuse.

L'Administration a ajouté ici un élément de subjectivité supplémentaire en introduisant cette liste aux critères non limitatifs et donc de fait difficiles à satisfaire qui risque de créer pour les entreprises une situation d’insécurité juridique.

Dès lors, on peut s'interroger et se demander si de telles mesures n'entrent pas en conflit avec le principe communautaire de confiance légitime « qui exige que les règles de droit soient claires et précises, et vise à garantir la prévisibilité des situations et des relations juridiques relevant du droit communautaire » (voir notamment CJCE, 15 février 1996, C-63/93, Duff) et plus largement avec la « Stratégie de Lisbonne » adoptée par le Conseil et la politique de la Commission qui vont dans le sens d'une simplification de l'environnement fiscal et d'une réduction des charges administratives pour les entreprises dès lors que ces dernières vont devoir mettre en place des procédés permettant de justifier par avance de leur ignorance de l'existence d'une fraude potentielle.

Les entreprises vont par conséquent devoir être désormais particulièrement vigilantes quant à l'identification de leurs partenaires commerciaux, clients ou fournisseurs; vigilance qui va se traduire par un certain nombre de vérifications concernant l'activité et l'adresse de leurs partenaires commerciaux, l'existence de personnel ou de moyens d'exploitation, et le mode de règlement proposé. Par ailleurs, il pourrait être conseillé aux opérateurs procédant à des livraisons intracommunautaires de ne pas procéder à des ventes EXW de manière éviter toute difficulté quant à la production des documents justificatifs de transport.

En pratique, cela signifie que toute première transaction avec un nouveau partenaire commercial pour un montant significatif devra faire l'objet d'une attention très particulière.

Il est évident que les entreprises ne pourront pas procéder à ces vérifications au cas par cas mais devront mettre en place et systématiser un processus de vérification préalablement défini sur la base d'une liste de critères à respecter. Cette liste si elle est satisfaite devrait constituer un premier élément de preuve permettant aux entreprises de démontrer à l'Administration qu'elles n'étaient pas en mesure, au vu des informations rassemblées, de suspecter qu'elles auraient participé à un circuit frauduleux.

Cela devrait en pratique conduire les entreprises à créer un nouvel indicateur : un « certificat » de bonne conduite fiscal. Ce « certificat », s'il est uniformisé, pourrait devenir un nouvel indicateur commercial et financier, révélateur de la bonne santé des entreprises, susceptible par exemple d’influer sur leur capacité d'endettement.

La lutte contre la fraude est un vaste sujet qui préoccupe le gouvernement français (il avait déjà, en septembre 2006, mis en place un dispositif d'autoliquidation de la taxe sur les transactions soumises à la TVA en France entre assujettis non établis en France et clients immatriculés à la TVA en France) ainsi que tous les autres Etats membres de l’Union Européenne et dont l'ampleur ne saurait être négligée. Pour information, le Syndicat National Unifié des Impôts (SNUI) a estimé dans un très récent rapport publié le 15 avril 2007 que le montant global de la fraude fiscale (incluant la fraude à la TVA) s'élevait à 40 milliards d'Euros par an (à titre de comparaison, le déficit public pour 2007 s'est élevé à 50,3 milliards d'Euros).

Pour autant, un dispositif de lutte contre la fraude ne peut avoir de sens à terme que s'il s'inscrit dans une véritable politique de coopération et d'échange d'informations au niveau européen.

La « Proposition de Directive du Conseil modifiant la directive 2006/112/CE du Conseil relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée en vue de lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires » et la « Proposition de Règlement du Conseil modifiant le règlement (CE) n° 1798/2003 en vue de lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires » en date du 17 mars 2008 vont dans ce sens en proposant une réduction de la périodicité des états récapitulatifs d'opérations intracommunautaires et une réduction du délai d'échange d'informations entre les administrations fiscales à un mois.

Par ailleurs, la France souhaiterait améliorer la coopération existante et a lancé un projet baptisé « Eurofisc » dont l'objet serait d'organiser un véritable réseau d'échange d'information rapide pour détecter les cas de fraude à la TVA. Il n'est pas certain toutefois que ce projet suscite l'adhésion de l'ensemble des Etats membres européens : les gouvernements allemands et anglais auraient déjà émis des réserves concernant la confidentialité des renseignements communiqués entre les Etats. Et une question reste en suspens : qui paiera ?


Alain Charlet, Avocat Landwell & Associés (PwC)
alain.charlet@fr.landwellglobal.com

(1) Les opinions exprimées dans cet article sont celles de l’auteur et ne doivent pas être considérées comme représentant celles de l’OCDE.